發(fā)布時(shí)間：2023-09-11 熱度：238

對(duì)于投資平臺(tái)公司來(lái)說，長(zhǎng)期股權(quán)投資是一項(xiàng)常見而又復(fù)雜的業(yè)務(wù)。一家投資公司往往同時(shí)投資數(shù)家公司，而長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方法各有不同，同時(shí)被投資企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況也存在差異，而納稅人又常常不清楚其會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)規(guī)定的差異，導(dǎo)致錯(cuò)誤填報(bào)稅務(wù)申報(bào)信息，從而可能面臨被稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)整的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。本文嘗試從不同情形下長(zhǎng)期股權(quán)投資形成的“投資收益”，來(lái)分析其不同的稅務(wù)處理方法。

一、 長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間形成的“投資收益”的納稅處理

根據(jù)《企業(yè)所得稅發(fā)實(shí)施條例》第十七條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第六條第（四）項(xiàng)所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指企業(yè)因權(quán)益性投資從被投資方取得的收入。

1、投資企業(yè)采用成本法核算方式下長(zhǎng)期股權(quán)投資的稅務(wù)處理

投資企業(yè)采用成本法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，投資企業(yè)確認(rèn)投資收益時(shí)間，為被投資企業(yè)作出利潤(rùn)分配方案宣告分派現(xiàn)金股利時(shí)。根據(jù)《企業(yè)所得稅發(fā)實(shí)施條例》第十七條規(guī)定，股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤(rùn)分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。因此，對(duì)成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資的取得的股息分紅，應(yīng)填入企業(yè)所得稅年度申報(bào)表《A105030投資收益納稅調(diào)整明細(xì)表》。同時(shí)，如符合居民企業(yè)間分紅免稅條件的，須同時(shí)填列A107011表。

2、投資企業(yè)采用權(quán)益法核算方式下長(zhǎng)期股權(quán)投資的稅務(wù)處理

投資企業(yè)采用權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，投資企業(yè)在每個(gè)會(huì)計(jì)年度末，需以取得投資時(shí)被投資單位的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)投資單位的凈利潤(rùn)或凈虧損進(jìn)行調(diào)整后，按應(yīng)享有或應(yīng)承擔(dān)的份額確認(rèn)投資收益或損失。投資企業(yè)會(huì)計(jì)處理計(jì)入“長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整”，同時(shí)確認(rèn)投資收益。此時(shí)賬面上反映的“投資收益”并非真實(shí)的投資分紅收益，而是根據(jù)被投資單位年度盈利情況反映的長(zhǎng)期股權(quán)投資的“公允價(jià)值變動(dòng)”，因此這部分的投資損益在稅收上不予確認(rèn)，應(yīng)作納稅調(diào)整。當(dāng)被投資單位實(shí)際作出分紅決議時(shí)，投資企業(yè)會(huì)計(jì)處理計(jì)入應(yīng)收股利，同時(shí)沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。此時(shí)會(huì)計(jì)賬面不反映投資收益金額，而股權(quán)投資分紅卻真實(shí)發(fā)生，在稅收上應(yīng)予確認(rèn)投資收益，因此需作相應(yīng)納稅調(diào)增。

案例1：A公司和B公司均為居民企業(yè)，A公司2021年1月1日支付400萬(wàn)元取得B公司40%的股權(quán)，并能對(duì)其實(shí)施重大影響，采用權(quán)益法進(jìn)行核算。B公司2021年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)100萬(wàn)元，于2022年3月31日召開股東大會(huì)，作出分紅50萬(wàn)元的決議。A公司會(huì)計(jì)處理如下（單位萬(wàn)元）：

2021年12月31日B公司實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整   40

    貸：投資收益   40

A公司在2021年度所得稅匯算清繳時(shí)，稅收上不確認(rèn)該投資收益，應(yīng)作納稅調(diào)減處理。

2022年3月31日B公司實(shí)際分紅時(shí)，A公司作如下處理：

借：應(yīng)收股利   20 

    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整   20

由于A公司會(huì)計(jì)上未確認(rèn)投資收益，因此在2022年度所得稅匯算清繳時(shí)，稅收上應(yīng)確認(rèn)該分紅收益，須作納稅調(diào)增。

同時(shí)如符合居民企業(yè)之間股息紅利免稅條件的，須填列A107011表。

二、 轉(zhuǎn)讓長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)形成的“投資收益”的稅務(wù)處理

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十一條規(guī)定，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本，準(zhǔn)予扣除。投資資產(chǎn)按照以下方法確定成本：

（一）通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款為成本；

（二）通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本。

即投資企業(yè)轉(zhuǎn)讓長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，稅收上確認(rèn)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得均為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減去合理稅費(fèi)和成本。因此不管投資企業(yè)采用成本法核算還是權(quán)益法核算，也不管長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值是多少，在稅收上確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，須牢牢把握股權(quán)投資的計(jì)稅成本是其歷史成本的原則。

案例2：A公司和B公司均為居民企業(yè)，A公司2021年1月1日支付400萬(wàn)元取得B公司40%的股權(quán)，并能對(duì)其實(shí)施重大影響，采用權(quán)益法進(jìn)行核算。長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為500萬(wàn)元，其中投資成本400萬(wàn)元，損益調(diào)整100萬(wàn)元。2022年3月1日以600萬(wàn)元價(jià)格轉(zhuǎn)讓該長(zhǎng)期股權(quán)投資，會(huì)計(jì)確認(rèn)投資收益200萬(wàn)元。A公司會(huì)計(jì)處理如下（單位萬(wàn)元）：

借：銀行存款  600

    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本  400

           長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整  100

           投資收益  100

會(huì)計(jì)上確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓投資收益為100萬(wàn)元，而稅收上應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=600（股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入）-400（投資成本）=200萬(wàn)元，應(yīng)納稅調(diào)增100萬(wàn)元。

案例3：A公司和B公司均為居民企業(yè)，2021年1月1日A公司支付400萬(wàn)元取得B公司100%的股權(quán)，并對(duì)其實(shí)施控制，采用成本法進(jìn)行核算。長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面凈值為300萬(wàn)元，其中投資成本400萬(wàn)元，減值準(zhǔn)備100萬(wàn)元（計(jì)提減值準(zhǔn)備當(dāng)年已作納稅調(diào)增）。現(xiàn)以100萬(wàn)元轉(zhuǎn)讓該長(zhǎng)期股權(quán)投資（假設(shè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格公允），賬面確認(rèn)投資收益-200萬(wàn)元。A公司會(huì)計(jì)處理如下（單位萬(wàn)元）：

借：銀行存款  100

      長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備  100

      投資收益  200

    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資  400

本案例中會(huì)計(jì)確認(rèn)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓投資收益為-200萬(wàn)元，而稅收應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=100（股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入）-400（投資成本）=-300萬(wàn)元，即應(yīng)確認(rèn)股權(quán)投資損失300萬(wàn)元，因此需作納稅調(diào)減100萬(wàn)元。在申報(bào)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表時(shí)，應(yīng)在A105090資產(chǎn)損失稅前扣除及納稅調(diào)整明細(xì)表填列投資損失金額，而A105030投資收益納稅調(diào)整明細(xì)表不進(jìn)行調(diào)整。

三、 從被投資企業(yè)清算后分得的剩余資產(chǎn)形成的“投資收益”的納稅處理

根據(jù)《關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅[2009]60號(hào)）第五條規(guī)定，被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額，其中相當(dāng)于被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積中按該股東所占股份比例計(jì)算的部分，應(yīng)確認(rèn)為股息所得；剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額，超過或低于股東投資成本的部分，應(yīng)確認(rèn)為股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。即投資企業(yè)從被投資企業(yè)清算后分得剩余資產(chǎn)可分為三部分，第一部分可視同被投資企業(yè)“清算后的股息紅利”，如符合條件仍可享受居民企業(yè)間股息紅利的免稅政策；第二部分為收回的股權(quán)投資成本，第三部分為最終確認(rèn)的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。

案例4：A公司和B公司均為居民企業(yè)，A公司于2021年1月1日支付400萬(wàn)元取得B公司100%的股權(quán)，并對(duì)其實(shí)施控制，采用成本法進(jìn)行核算。長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為400萬(wàn)元，現(xiàn)B公司清算注銷，A公司從B公司分得600萬(wàn)元銀行存款，其中相當(dāng)于被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積為100萬(wàn)元。A公司會(huì)計(jì)處理如下（單位萬(wàn)元）：

借：銀行存款  600

   貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資  400

          投資收益  200

A公司會(huì)計(jì)確認(rèn)的股權(quán)處置投資收益為200萬(wàn)元，而稅收上應(yīng)對(duì)收回的剩余資產(chǎn)600萬(wàn)元進(jìn)行分解，其中相當(dāng)于被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積100萬(wàn)元，確認(rèn)為股息所得，由于A、B公司均為居民企業(yè)，可以享受股息紅利的免稅政策；其中400萬(wàn)元作為收回的投資成本；差額部分100萬(wàn)元為投資轉(zhuǎn)讓所得。在申報(bào)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表時(shí)，應(yīng)分別在A105030投資收益納稅調(diào)整明細(xì)表和A107011符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益優(yōu)惠明細(xì)表填列金額。

作者：中匯（寧波）稅務(wù)師事務(wù)所經(jīng)理  王輝